差額原価収益分析で埋没原価の罠を見抜く

今日は事例Ⅳの意思決定会計の中でも「差額原価収益分析」を、二次の現場でどう使うかという視点で整理していきましょう。

わかります。差額収益とか差額原価とか、式自体は覚えているという人が多いんですよね。

実はこの論点、出てくる場面がかなり絞られています。設問で「案Aと案Bのどちらが有利か」「代替案を比較して判断せよ」という問われ方が出たら、まずこの論点を疑ってください。

そうです。「投資すべきかどうか」を判断する論点とは似ているようで違って、こちらは複数の代替案が並んでいて、その優劣を比べる場面で使うんです。「内製するか外注するか」「今の設備を使い続けるか新しい設備に更新するか」といった問われ方が典型ですね。

そのとおりです。だから設問文に「どちらが有利か」「比較して判断せよ」という言葉が出た瞬間、頭の中でこの論点のスイッチを入れてほしいんです。

大きく2種類あります。1つ目は、一方の案だけで発生する費用や収益が、具体的な金額つきで示されているパターン。たとえば「新設備を導入すると保守費用が追加でかかる」とか、「外注に切り替えると原材料費が減る」といった記述です。

そうです。2つ目は逆に、両方の案で金額が変わらない費用が紛れ込んでいるパターン。これは意思決定には関係ない情報なんですが、与件文にはあえて書かれていることが多いんです。

はい、そこが出題者の仕掛けです。変化しない費用を見つけて、それを「関係ない」と判断できるかどうかも、この論点の理解度を測る材料になっています。

たとえば、「工場の家賃は、どちらの案を選んでも変わらず一定額かかる」というような一文です。金額が具体的に書いてあるとつい使いたくなりますが、両案で共通なら差額計算には要りません。

そこが罠なんです。「金額が書いてあるから使う」ではなく、「その金額が案によって変わるかどうか」を基準に、使う・使わないを判断してください。

まず押さえてほしいのが、差額収益は、ある代替案を選んだときの収益と、もう一方の代替案を選んだときの収益との差額。差額原価も同じように、代替案どうしの原価の差額です。

そうです。式で言うと、差額利益イコール差額収益マイナス差額原価。これは、代替案Aの収益マイナス代替案Bの収益、そこから代替案Aの原価マイナス代替案Bの原価を引いたもの、とも表せます。

いえ、2通りあります。1つは「差額法」、増分法とも呼ばれる方法で、金額に変化があった項目だけに注目して、直接差額を計算するやり方です。もう1つは「総額法」で、収益・原価それぞれの総額どうしを比較してから、あとで差額を求めるやり方です。

結果はどちらでも同じになります。設問の与えられ方を見て、計算しやすい方を選べばいいんです。変化する項目だけが数字で示されていれば差額法、両方の案の費用・収益がまとまって示されていれば総額法が組みやすい、というイメージです。

たとえば、こんな数字だったとして聞いてください。案Aは収益1000・原価600、案Bは収益900・原価550だったとします。差額法なら、収益の差100（1000引く900）から原価の差50（600引く550）を引いて、差額利益は50です。

そうです。400マイナス350で、やっぱり差額利益は50になります。どちらのやり方でも同じ答えにたどり着くので、与件文で見えている数字がどちらのやり方に向いているかで選べばいいんです。

いい例えです。しかも、共通してかかる基本料金の部分は、どちらの業者を選んでも変わらないので、比較には関係ないですよね。それが両方の案で変化しない費用にあたります。

そのとおりです。

記述問題では、「代替案Aは代替案Bに比べて差額利益が〇〇円プラスとなるため、代替案Aを採用すべきである」という型で、具体的な数値を添えて書きます。

はい。差額利益がプラスであれば、比較対象より有利な代替案、多くの場合は新しく検討している案の方を採用すべきと判断します。

どの費用・収益が代替案間で変化していて、どの項目が変化しないかを明示すると、採点者に伝わりやすくなります。「この項目は両案で変わらないので除外する」という一言があるだけで、理解している証拠になります。

そうです。数字が合っていても、その数字がどの項目の差額から来ているかを説明できないと、部分点が伸びにくいんです。

一番典型的なのが、両案で変化しない費用を、差額計算に誤って含めてしまう誤りです。これは、すでに発生していて、どちらの案を選んでも回収できない費用、いわゆる埋没原価を含んでいるケースが多いです。

そうです。どちらを選んでも変わらない以上、意思決定には関係ない。なのに、金額として大きいと、つい計算に入れたくなってしまうんです。

その気持ち、よく分かります。でも判断基準はシンプルで、「この案を選んでも選ばなくても金額が変わるかどうか」だけです。変わらないなら、どんなに大きな金額でも意思決定には無関係と言い切っていいんです。

あります。差額法と総額法、どちらを使っても結果は同じになるはずなんですが、計算の途中で片方の案の項目だけを拾って、もう片方の対応する項目を拾い忘れるミスが起きやすいんです。

そうです。だから計算するときは、必ず両方の案の同じ項目を並べて、対応関係を確認しながら差額を出す癖をつけてください。片方だけ拾って安心すると、あとで数字が合わなくなります。

まさにそれです。片方の案の変化する項目を書き出したら、もう片方の案にも対応する項目が無いか、必ずペアで確認する。この一手間を惜しむと、計算の途中式は合っているのに、最後の差額だけがズレてしまいます。

そのとおりです。答案は差額利益の金額とともに採用すべき案を明示する型で書き、計算過程ではどの項目を除外したかまで示す。そして埋没原価を含めない、対応する項目を拾い忘れない、という2点に注意してください。

あります。正味現在価値法などほかの意思決定会計の論点でも、結局は「この案を選んだときと選ばなかったときで、何が変わるか」という発想が土台になっています。差額で考える感覚を身につけておくと、ほかの意思決定会計の論点にもそのまま応用できます。

こちらこそ、お疲れさまでした。